Налоги и обязательные платежи
ЮрКлуб - Виртуальный Клуб Юристов
МЕНЮ> Налоги и обязательные платежи

Новости
НП ЮрКлуб
ЮрВики
Материалы
  • Административное право
  • Арбитражное право
  • Банковское право
  • Бухучет
  • Валютное право
  • Военное право
  • Гражданское право, коммерческое право
  • Избирательное право
  • Международное право, МЧП
  • Налоговое право
  • Общая теория права
  • Охрана природы, экология
  • Журнал "Право: Теория и Практика"
  • Предприятия и организации, предприниматели
  • Соцсфера
  • Статьи из эж-ЮРИСТ
  • Страхование
  • Таможенное право
  • Уголовное право, уголовный процесс
  • Юмор
  • Разное
  • Добавить материал
  • Семинары
    ПО для Юристов
    Книги new
    Каталог юристов
    Конференция
    ЮрЧат
    Фотогалерея
    О ЮрКлубе
    Гостевая книга
    Обратная связь
    Карта сайта
    Реклама на ЮрКлубе



    РАССЫЛКИ

    Подписка на рассылки:

    Новые семинары
    Новости ЮрКлуба


     
    Партнеры


    РЕКЛАМА



    Реклама на ЮрКлубе





    Добавлено: 01.05.2007


    Правовое регулирование отношений в сфере международного налогового планирования в России

    Егорова Мария Александровна
    8926 83 391 83
     
    Налоговое планирование, не нарушающее закона, - обычная 
    практика бизнеса по всему миру. Кредо налогового планирования –
     ориентация на логику, а не на временные дыры в законодательстве.
                                                                                                      Джон Пеппер
     
    Международное налоговое планирование на современном этапе развития в условиях глобализации и интернационализации хозяйственной жизни играет немаловажную роль в деятельности налогоплательщиков. Резкая интенсификация процессов, связанных с международной миграци­ей капиталов, вызывает необходимость при определении «географии» бизнеса учи­тывать влияние достаточно большого количества факторов, в том числе и такого, как налоговый фактор. В настоящее время преимущества национальной налоговой системы некоторой страны становятся для предпринимателя таким же полезным ресурсом, как, например, дешевая рабочая сила или месторождение полезных ископаемых. Однако очевидно, что подобная практика не может не сказаться и на положении государства, чьи резиденты применяют схемы международного налогового планирования. При этом правовая регламентация указанной деятельности, исследование ее связи с налоговой системой государства, практикой уклонения от уплаты налогов представляет непосредственный интерес.
    Международный бизнес в построении схемы своей работы обязательно учитывает степень налоговой привлекательности стран, где ему предстоит действовать. Более того, в определенных случаях именно налоговые соображения играют определяющую роль для выбора места деятельности тех или иных подразделений компании, направления движения финансовых потоков, совершения определенных экономических операций. В то же время международное налоговое планирование зачастую выступает и инструментом противозаконной деятельности субъектов налоговых правоотношений, что порождает неоднозначное отношение к нему со стороны отдельных государств и международных организаций.
    Обозначенные положения наглядно свидетельствуют о том, что налоговое планирование в макромасштабах выступает на данный момент весьма актуальным и противоречивым вопросом в области налогового права и соответственно не может не вызвать исследовательский интерес.
    Активное использование отечественным бизнесом вышеуказанного инструмента экономической деятельности неизбежно поставило и перед российским государством вопрос об определении властной позиции в отношении данного явления и соответственно о введении последнего в рамки правового поля. Сразу же следует отметить, что, так как правоотношения в налоговой сфере подвергались значительным структурным изменениям в ходе реформ последних десятилетий, то и соответствующая правовая база, формировавшаяся в условиях политической и экономической нестабильности, к сожалению, до настоящего времени не отличается полнотой и последовательностью. Это приводит с одной стороны к неопределенности «границ дозволенного», фактически полулегальному положению методов налогового планирования, с другой стороны не позволяет осуществлять планомерную борьбу с противозаконной деятельностью в налоговой сфере, эффективно контролировать движение теневых финансовых потоков.
    В целом, отечественное законодательство открыто практически не препятствует широкому использованию международного налогового планирования российскими налогоплательщиками. Так ст. 34 Конституции РФ провозглашает принцип свободного использования способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности. При этом хозяйствующие субъекты обладают правом защищать свои имущественные права любыми, не запрещенными законом способами. Поскольку налог – это изъятие в доход государства определенной части имущества налогоплательщика, а право собственности первично 1, следовательно, налогоплательщик вправе избрать вариант уплаты налогов, позволяющий сохранять собственность, минимизировать налоговые потери. Данное положение особенно важно в связи с действующей в налоговом праве «презумпции облагаемости».
    Налоговый кодекс РФ, определяя обязательства налогоплательщиков, также не содержит четких ограничений в использовании методов налогового планирования. При этом НК РФ закрепляет право налогоплательщиков использовать налоговые льготы, а также запрещает устанавливать дифференцированные ставки налогов в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. В НК РФ также провозглашена «презумпция невиновности» налогоплательщика, установлено, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы. Данный важнейший принцип налогового права дополняется следующими существенными правилами:
    - все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика;
    - налогоплательщик вправе не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц.
    Тем не менее, по оценкам специалистов, статус методов налогового планирования в России остается по-прежнему неопределенным.
    И хотя, как было сказано, планировать налоги и минимизировать затраты, повышая эффективность работы организации, законодательно и не запрещено, предпринимая подобные попытки, необходимо иметь в виду, что в определенных случаях они могут рассматриваться госу­дарством и как налоговые преступления.
    На этот факт уже давно указывалось многими авторами. Так, В.А. Мачехин1 утверждает, что «в России пока не выработаны специальные концепции борьбы с избежанием налогов, и юридический тер­мин «уклонение от уплаты налогов» содержится не в налоговом, а в уголовном законодательстве, означая конкретные составы преступлений (ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ)». Одновременно приводится опыт США, где за налогоплательщиком признается право избегать налогов с использованием всех законных средств. Критерием же правонарушения, связанного с уклонением от уплаты налогов, является именно наме­рение нарушить закон, искусственное занижение налогов. Тот же автор отмечает, что в России вообще именно уголовное, а не налоговое законодательство опережает развитие концепций налогового планиро­вания. При этом и само уголовное законодательство несовершенно. Так, например, П.С. Яни упоминает о конкуренции — ст. 174 УК РФ, посвященной лега­лизации, и ст. 175 УК РФ «Приобретение или сбыт имущества, добытого заведомо преступным путем»2.
    Разграничивая понятия уклонения от уплаты налогов, их обход и налоговое планирование применительно к российской практике, необходимо отметить следующее.
    Понятие «уклонение от уплаты налогов» применено только в одном законе – Уголовном кодексе РФ (в форме уклонения от подачи декларации о доходах либо включения в последнюю заведомо ложных сведений, а также искажения данных бухгалтерской отчетности и сокрытия объектов налогообложения). При этом «уклонение от уплаты налогов» используется в России не только в случае привлечения налогоплательщиков к уголовной ответственности. Фактически к уклонению приравниваются большинство налоговых правонарушений, предусмотренных законодательством. Также указанное понятие часто используется не по назначению. Есть примеры, когда на просьбу разъяснить какое-либо положение налогового законодательства, с тем чтобы получить возможность правомерно воспользоваться какой-либо льготой по уплате налогов, сотрудники налогового органа отвечали отказом, мотивируя свои действия «нежеланием способствовать уклонению от уплаты налогов», хотя налогоплательщики имеют законное право предъявлять подобные требования на основании ст. 21 НК РФ. К сожалению, отсутствие четко разработанных принципов разграничения понятий уклонения от уплаты налогов и налогового планирования может привести (и приводит на практике) к подмене одного понятия другим и, как следствие, к необоснованному применению финансовых санкций. Тем не менее, представляется, что по своей сути налоговое планирование (в отличие от уклонения от уплаты налогов и их обхода) представляет собой активную деятельность налогоплательщиков, направленную исключительно на рационализацию бизнеса с налоговой точки зрения, а не на совершение налоговых правонарушений.
    Что касается ведения предпринимательской деятельности посредством использования преимуществ оффшорных юрисдикций, то прямых запретов на ее осуществление российское законодательство также не содержит. При этом квалифицировать создание оффшорных компаний как попытку сокрытия прибыли (дохода) нельзя, так как формально прибыль образуется у субъекта, не являющегося плательщиком налога в РФ 1. (Вместе с тем, если же прибыль (доход) оффшорной компании будет использована на выдачу заработной платы работникам «материнского» предприятия, то такие действия, по мнению П.С. Яни, могут быть квалифицированы как сокрытие дохода, полученного за границей) 2.
    Однако определенные ограничения в рассматриваемой сфере все же присутствуют. При этом регламентированы они не налоговым, а банковским и валютным законодательством и направлены прежде всего на упорядочение и контроль за совершением операций движения капитала и осуществлением сделок с иностранной валютой.
    Так, валютное законодательство закрепляет комплекс норм, определяющих виды и  порядок осуществления валютных операций, открытие валютных счетов в России и за ее пределами, права и обязанности резидентов и нерезидентов и иные вопросы 3. При этом в валютной сфере действуют такие ограничения, как обязанность  резидента уведомить налоговые органы об открытии счета за границей, требование о предварительной регистрации открываемого счета, обязанность оформлять паспорт сделки при осуществлении валютных операций, осуществление резервирование денежных сумм (в определенных законом случаях), а также таможенное декларирование при ввозе и вывозе валютных ценностей (порядок которого регулируется таможенным законодательством). Указанные меры призваны пресекать произвольное движение финансовых потоков за пределы России, ограничивая таким образом в определенной мере и возможности международного налогового планирования.
    Банк России в своих указаниях и инструкциях также закрепляет ряд требований, направленных на обеспечение большей прозрачности движения денежных потоков1. Так, Указание ЦБ РФ от 4.05.2005г. №1574-У «Об открытии резидентами, являющимися физическими лицами – индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами счетов (вкладов) в банках за пределами территории РФ» устанавливает, что резиденты, за исключением кредитных организаций и валютных бирж, открывают банковские счета (вклады) в валюте РФ и в иностранной валюте в банках иностранных государств только после предварительной регистрации открываемого счета (вклада) в налоговых органах по месту учета резидента в порядке, устанавливаемом Правительством РФ по согласованию с Банком России. Однако особенно важным в контексте исследуемой темы представляется анализ Указания ЦБ РФ от 7.08.2003г. №1317-У, регламентирующего порядок установления корреспондентских отношений с банками-нерезидентами, зарегистрированными в оффшорных зонах. При этом предусматривается разделение данных территорий на три группы по степени убывания к ним доверия и соответственно возрастании условий, при которых возможно установление корреспондентских отношений (связанных с суммой капитала такого банка, его аудиторской оценкой, кредитным рейтингом и др.) 
    Также следует указать на необходимость получения разрешения ЦБ РФ на право регистрации за рубежом оффшорных компаний, иначе нелегальная для Банка России регистрация и последующая деятельность могут привести к наложению ареста на полученный капитал, квалифицируемый как полученный незаконно.
    Таким образом, определенные, хотя и не достаточно четкие пределы налогового планирования все же установлены российским законодательством. Теоретики разделяют последние на три группы, к которым относят1:
    1) законодательные ограничения, направленные на предотвращение уклонения от уплаты налогов: обязанность по регистрации налогоплательщиков в соответствующих органах, представление документов, отчетности, сообщение об участии в российских и иностранных организациях, об открытии или закрытии счетов, а также установление ответственности за нарушения налогового законодательства и др.;
    2) меры административного воздействия, при помощи которых достигается возможность оперативного вмешательства налоговых органов в деятельность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты налогов: проведение налоговых проверок, приостановление операций по счетам, контроль за соответствием крупных расходов физических лиц их доходам, применение налоговых санкций, предъявление судебных исков и.т.д;
    3) специальные судебные доктрины: в России последние только начинают формироваться и применяются в частности для признания сделок не соответствующими требованиям законодательства по мотивам их заключения с целью уклонения от уплаты либо незаконного обхода налогов. Российскими судами применяются в основном такие устоявшиеся в мировой практике доктрины, как «существо над формой» и «деловая цель».
    Так отечественным аналогом доктрины «существо над формой» являются, предусмотренные ГК РФ мнимые и притворные сделки, однако процесс доказывания данных фактов на практике весьма затруднен. При этом нужно отметить, что указанная доктрина может иметь и обратный эффект. Так, заинтересованное лицо вправе воспользоваться ею, чтобы доказать, что существо действий должно превалировать над незначительными упущениями в форме сделки при ее заключении, что на практике позволяет добиться переквалификации заключенного договора и взыскания в свою пользу излишне уплаченных сумм налога[5].
    Что касается применения доктрины «деловая цель», то ее основные принципы применяются при рассмотрении дел о недействительности сделок, заключенных с целью уклонения от уплаты налогов без намерения создать соответствующие правовые последствия. В качестве примера можно привести случаи заключения трудовых договоров с инвалидами и некоторыми другими категориями граждан, чье трудоустройство предоставляет предприятию существенные налоговые льготы. Однако при этом доказать мнимость данных сделок также весьма затруднительно.
    Помимо указанного существенными инструментами ограничения применения налоговой минимизации является доказательство взаимозависимости операций и экономических субъектов, контроль ценообразования для целей налогообложения и др. Так, в частности, по делам, связанным с вопросами контроля ценообразования для целей налогообложения, можно отметить следующее2. Из более чем 150 дел, рассмотренных судами по данному предмету, в пользу налоговых органов были вынесены лишь 14 решений3. Это связано как с трудностями практического доказывания определения рыночной цены, так и с допускаемыми зачастую налоговыми органами нарушениями методов, правил и условий применения ст.40 НК РФ. Примечательно и то, что вниманию налоговых органов подвергаются главным образом мелкие и средние производители, а не крупные организации, обладающие разветвленной сетью хозяйственных связей и применяющих разнообразные схемы налогового планирования, в том числе и с использованием трансфертного ценообразования, часть из которых может оказаться незаконной. Все это свидетельствует и о недостатках отечественной контролирующей и правоохранительной систем.
    Наиболее успешно в судебной практике осуществляется, пожалуй, лишь доказывание неправомерности требований налогоплательщиков по возмещению из бюджета сумм НДС по экспорту, что, однако также не лишено определенных практических трудностей1.
     К сожалению, российским законодательством не предусмотрено использование многих зарекомендовавших себя в международной практике доктрин («вытянутой руки», иностранной контролируемой компании, неэффективно применяется доктрина «сделка по шагам» и др.), что позволяет до настоящего времени бесконтрольно осуществлять движение определенных финансовых потоков, применять нелегальные схемы международного налогового планирования, способствует функционированию «теневой» экономики, снижает эффективность деятельности правоохранительных органов в данной сфере.
    В целом необходимо отметить, что, несмотря на наметившуюся тенденцию к ужесточению санкций за совершение налоговых правонарушений, определенные пробелы в законодательстве, трудности в практическом доказывании ряда нарушений позволяют большинству недобросовестных налогоплательщиков избежать соответствующего наказания. Все это свидетельствует о необходимости принятия скорейших государственных мер в данном направлении.
    В рамках рассмотрения вопроса правового регулирования международного налогового планирования необходимо особо остановиться и на таком важном аспекте, как система международных соглашений, регулирующих вопросы избежания двойного налогообложения и взаимодействия в налоговой сфере, которые позволяют снизить налоговую нагрузку для резидентов, осуществляющих деятельность за рамками национальных границ и во многом детерминируют динамику иностранных инвестиций, а также изменение числа организаций с участием иностранного капитала в России.
    В настоящее время в Российской Федерации существует более 150 соглашений, затрагивающих налоговые вопросы, из них 66 – об избежании двойного налогообложения. Рассмотрим те из них, которые с правовой точки зрения представляют на­ибольший интерес1.
    Прежде всего, что закономерно, Россию связывают комплекс соглашений по налоговым вопросам со странами СНГ. Так 4 июня 1999 г. между государствами – участниками СНГ было заключено Соглашение о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере. Оно предусматривает такие формы сотрудничества, как: предоставление информации о национальных налоговых системах, регистрации налогоплательщиков, наличия банковских счетов, объектов налогообложения и доходов, полученных на территориях сторон; рекомендации по предупреждению, выявлению и пресечению нарушений налогового законодательства; обмен информацией о соблюдении налогового законодательства налогоплательщиками; взаимодействие в проведении мероприятий, направленных на предупреждение, выявление и пресечение нарушений налогового законодательства; обмен опытом и оказание взаимной помощи; создание рабочих групп и обмен экспертами по вопросам, возникающим в процессе сотрудничества. Также были заключены соглашения с Казахстаном (от 30 сентября 1998 г.) и Молдовой (от 8 октября 1996г.) по вопросам соблюдения налогового законодательства, предусматривающие обмен информацией между данными государствами посредством направления запросов о содействии.
    Особо следует отметить межправительственное соглашение с республикой Беларусь о сотрудничестве и взаимной помощи в области борьбы с незаконными финансовыми операциями, а также финансовыми операциями, связанными с легализацией (отмыванием) доходов, полученных незаконным путем, также предусматривающем различные формы сотрудничества от содействия в возвращении имущества до проведения совместных аналитических исследований.
    Важнейшим вопросом в области международного налогового сотрудничества остается и вопрос об избежании двойного налогообложения, т.е. взимания с одного налогоплательщика сходных налогов за аналогичный объект в аналогичном периоде в двух и более странах1. Как правило, это связано со столкновением принципов взимания налогов в разных странах, а именно принципа резидентства и принципа территориальности2. Разрешение указанной коллизии достигается путем заключения комплекса двусторонних соглашений с различными государствами. Как известно, в российском законодательстве закреплен приоритет норм международных догово­ров над нормами национального законодательства. Это подтверждается и постановлением Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 5 декабря 2000 г. № 2934/99, практически обязывающее принимать во внимание положения этих соглашений при рассмотрении налоговых споров.
    Как показывает анализ, содержание большинства данных соглашений во многом повторяет положения модельной конвенции ОЭСР об избежании двойного налогообложения. Структура их включает следующие разделы: лица, к которым применяется соглашение (соответственно резиденты обеих стран); налоги, на которые оно распространяется; определения используемых терминов; порядок налогообложения различных видов доходов (прибыли, дивидендов, процентов, роялти, пенсий итд.); порядок устранения двойного налогообложения (как правило, путем вычета сумм налога, уплаченных в иностранном государстве, из сумм, подлежащих выплате в России); и иные положения.
    Наиболее перспективным с точки зрения международного налогового планирования было и продолжает оставаться Соглаше­ние с Республикой Кипр — Соглашение между Правительством РФ и Пра­вительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал (Никосия, 5 декабря 1998 г.). В последние годы популярность Кипра как оф­фшорной зоны неизменно возрастала в деловых кругах России. По масштабам экономической деятельности в Российской Федерации Кипр неизменно сохраняет третье место после США и Германии, оставляя позади такие страны, как Швейцария, Великобритания, Франция, Швеция, Нидерланды и др., что подтверждается данными Госкомстата.
    Из стран с льготными налоговыми режимами у России существует Соглашение между Российской Федерацией и Великим Герцогством Люксембург об избежании двойного налогообложения и предо­твращении уклонения от налогообложения в отно­шении налогов на доходы и имущество (Москва, 28 июня 1993 г.). Ставка по дивидендам здесь составляет 10-15%, однако существуют статьи об обмене ин­формацией, и ряд типов компаний исключается из сферы действия данного соглашения.
    У России есть также соглашения со Швей­царией и США. Несмотря на то, что эти государства не относятся к странам с льготными режимами налогообложения, тем не менее, их использование позволяет получить доступ к достаточно разветв­ленной сети заключенных ими налоговых соглашений.
    В целом же анализ показывает, что Россию можно признать страной с широкой сетью между­народных налоговых соглашений, однако условия таких соглашений, равно как и величина совокупного налогового бремени, не позволяют отнести наше государство к странам льготного режима налогообложения. Все это способствует бегству капиталов из России, с од­ной стороны, и не способствует притоку капитала в Россию, с другой стороны.
    В то же время Россия и сама применяет такие эффективные способы внутреннего налогового планирования, как свободные экономические зоны и ЗАТО, получившие бурное развитие в 90-х гг., однако в настоящее время, по мнению специалистов, утратившие былую актуальность 1.
    Резюмируя вышесказанное, необходимо отметить, что российское законодательство на данный момент не содержит четкого и последовательного регулирования отношений в сфере международного налогового планирования при общем курсе на ужесточение ответственности за налоговые преступления и стремлении по экономическим показателям соответствовать требованиям мирового сообщества, что соответственно создает определенную неясность в данном вопросе для налогоплательщиков. Положения, имеющие отношение к регулированию указанной сферы отношений, содержатся в комплексе разнородных нормативных актов, однако единого подхода к определению правового статуса данного явления все же не прослеживается. Государство на настоящий момент не выработало эффективного механизма борьбы с незаконной экономической практикой налогоплательщиков, но при этом и не очертила однозначно границ дозволенного, что порождает закономерные негативные последствия и финансовые потери для страны в целом и порождает состояние нестабильности в деятельности субъектов налоговых правоотношений. Особенно усугубляет данное положение правовая неопределенность налоговых преступлений, так как именно зафиксированные в законе признаки отличают противоправную деятельность от легитимных мер по минимизации налогообложения. Представляется, что данное положение требует скорейшего разрешения путем определения четкой и единообразной властной позиции в указанном направлении и ее последовательной реализации посредством концептуальной модели правового регулирования, возможного использования выработанных западных доктрин, активного международного сотрудничества и иных комплексных мер.
    В заключение можно привести слова американского судьи Лирнда Хэнда: «...Нет  ничего дурного в том, чтобы осуществлять деятельность, платя минимум налогов. Так поступают все – и бедные, и богатые, - и все поступают правильно, поскольку никто не должен платить больше предписанного законом: налог является закрепленным изъятием, а не добровольным пожертвованием».
     

     


     1 См.: Постановление Конституционного суда РФ № 20-П от 17.12.1996г. // Вестник Конституционного 
      суда РФ. 1996г. № 5.
    2 Мачехин В.А. Налоговый кодекс и налоговое планирование. //Законодательство. 1999г. №10. С.35-41.
    1 Яни П.С. Легализация имущества, приобретенного незаконным путем. //Законодательство. 1999г. №7. С.73-80.
     2  Яни П.С. Ответственность за налоговые преступления. //Российская юстиция. 2002г., №4, С.36.
     1 См.: ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.12.2003г. № 173-ФЗ.
    2 См.: Инструкция ЦБ РФ №117-И от 15 июня 2004г.; Положение ЦБ РФ от 1.06.2004г. №258-П.
    3 Пепеляев С.Г. Налоговое право. М., Юристь, 2003г. С. 584-588.
    [5] См.: Пепеляев С.Г. Налоговое право. М., Юристь, 2003г. С. 584-588
    2 См.: Алтухова Е.В. О практике применения ст.40 НК РФ. //Налоговый вестник. 2005г., №4. С.47.
     
    1 См.: Постановления ФАС Центрального округа от 16.12.2005г., Северо-Западного округа от 13.01.2006г., Волго-Вятского округа от 15.01.2004г. и др.
    2 См.: Постановления Президиума ВАС РФ от 10.12.2002г. №4351/02 и 4361/02
    3 См. подроб.: Петрыкин А.А.Практический комментарий к международным налоговым соглашениям об избежании двойного налогообложения. СПб. Вершина, 2005г.
    1 Злобина Л.А., Стажкова М.М. Оптимизация налогообложения экономического субъекта». М. Юрайт, 2003г. С 156.
    2 См.: Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. СПб, Полиус, 1998г. С. 114.
     1  Носков И.Н. Еще раз о свободных экономических зонах. //Законодательство. 1998г. №6. С.20-28.






    скачать Counter Strike 1.6 | http://shapelab.ru/ модная одежда для фитнеса для женщин.


    [Начало][Партнерство][Семинары][Материалы][Каталог][Конференция][О ЮрКлубе][Обратная связь][Карта]
    http://www.yurclub.ru * Designed by YurClub © 1998 - 2011 ЮрКлуб © Иллюстрации - Лидия Широнина (ЁжЫки СтАя)


    Rambler's Top100 Яндекс цитирования
    Перепечатка материалов возможна с обязательным указанием ссылки на местонахождение материала на сайте ЮрКлуба и ссылкой на www.yurclub.ru